Die Einnahmen und Ausgaben im Zusammenhang mit dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage stellen gewerbliche Einkünfte gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar. Neben der Einkommensteuerpflicht besteht daher auch die Gewerbesteuerpflicht. Wird die Fotovoltaikanlage von einer Einzelperson betrieben und existieren keine weiteren gewerblichen Einkünfte, fällt jedoch regelmäßig aufgrund des Freibetrags gemäß § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 EStG keine Gewerbesteuer an. Andernfalls ist die Einkommensteuerermäßigung im Zuge der Anrechnung der Gewerbesteuer zu beachten (§ 35 GewStG).
Wird die Fotovoltaikanlage von einer Berufsausübungsgemeinschaft (bspw. auf dem Praxisgebäude) betrieben, welche im Übrigen Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erzielt, kann es zur gewerblichen Infizierung der gesamten Einkünfte der Berufsausübungsgemeinschaft kommen. Um dies zu vermeiden, sollte die Fotovoltaikanlage entweder von einem Mitunternehmer allein oder einer personenidentischen, von der Berufsausübungsgemeinschaft separaten Gesellschaft betrieben werden.
Gewinnermittlung
Da in aller Regel keine Buchführungspflicht (§§ 140, 141 AO) durch den Betrieb einer Fotovoltaikanlage hervorgerufen wird, erfolgt die Gewinnermittlung im Rahmen einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG.
Als Betriebseinnahmen kommen dabei insbesondere in Betracht:
- vom Netzbetreiber gewährte Einspeisevergütungen
- Eigenverbrauch
- vereinnahmte Umsatzsteuer
- vom Finanzamt erstattete Umsatzsteuer
Als Betriebsausgaben können hiervon die im Zusammenhang stehenden Aufwendungen abgezogen werden, bspw.:
- Abschreibungen auf die Fotovoltaikanlage
- Versicherungsbeiträge
- Reparatur- und Wartungskosten
- gezahlte Vorsteuerbeträge
- an das Finanzamt gezahlte Umsatzsteuer
Gewinnerzielungsabsicht
Um den hohen und mit einem – wenn überhaupt – äußerst geringen Steueraufkommen verbundenen Verwaltungsaufwand im Zusammenhang mit der steuerlichen Behandlung von Fotovoltaikanlagen zu verringern, hat das BMF mit Schreiben vom 29.10.2021 (IV C 6-S 2240/19/10006:006, FMNR632000021) eine Vereinfachungsregelung, betreffend die Gewinnerzielungsabsicht aus dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage, eingeführt.
Betreibt eine steuerpflichtige Person oder eine Mitunternehmerschaft demnach ausschließlich eine oder mehrere Fotovoltaikanlagen mit einer installierten Gesamtleistung (Summe der installierten Leistung aller Fotovoltaikanlagen einer steuerpflichtigen Person/einer Mitunternehmerschaft) von bis zu 10,0 kW/kWp (maßgeblich ist die installierte Leistung i.S.d. § 3 Nummer 31 EEG 2021), ist auf schriftlichen Antrag der steuerpflichtigen Person aus Vereinfachungsgründen ohne weitere Prüfung in allen offenen Veranlagungszeiträumen zu unterstellen, dass diese ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden und es sich daher um eine steuerlich unbeachtliche Liebhaberei handelt, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- Die installierte Gesamtleistung der Fotovoltaikanlage(n) beträgt höchstens 10,0 Kilowatt (s.o.). Für die Ermittlung der 10,0 kW/kWp-Grenze sind alle Fotovoltaikanlagen, die von einer antragstellenden Person betrieben werden, zu addieren.
- Die Fotovoltaikanlage(n) wurde(n) nach dem 31.12.2003 oder vor mehr als 20 Jahren in Betrieb genommen.
- Der von der Fotovoltaikanlage erzeugte Strom wird neben der Einspeisung in das öffentliche Stromnetz ausschließlich in den zu eigenen Wohnzwecken genutzten Räumen verbraucht.
Bei Mitunternehmerschaften ist der Antrag durch den Vertreter/den Empfangsbevollmächtigen oder alle Mitunternehmer gemeinsam zu stellen.
Bei Neuanlagen, die nach dem 31.12.2021 in Betrieb genommen werden, ist der Antrag bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraums zu stellen, der auf das Jahr der Inbetriebnahme folgt. Bei Altanlagen (Inbetriebnahme vor dem 31.12.2021) ist der Antrag bis zum 31.12.2022 zu stellen.
Der Antrag wirkt in allen offenen Veranlagungszeiträumen und auch für die Folgejahre. In diesen Fällen ist eine Anlage EÜR für den Betrieb der Fotovoltaikanlage für alle offenen Veranlagungszeiträume nicht mehr abzugeben und es liegt jeweils steuerlich unbeachtliche Liebhaberei vor.
Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2022
Nach der durch das Jahressteuergesetz 2022 erfolgten Einführung des § 3 Nr. 72 EStG sind die Einkünfte aus dem Betrieb bestimmter Fotovoltaikanlagen gemäß § 52 Abs. 4 S. 27 EStG mit Rückwirkung ab dem 1.1.2022 steuerfrei.
Hierunter fallen Fotovoltaikanlagen, die auf, an oder in Einfamilienhäusern oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden betrieben werden und eine Bruttoleistung von 30 kW (peak) nicht überschreiten. Dies gilt auch für Fotovoltaikanlagen, die auf, an oder in sonstigen Gebäuden installiert sind und deren Bruttoleistung 15 kW (peak) nicht überschreitet. Für die Anwendung der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 72 EStG gilt eine Obergrenze von insgesamt 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft.
Beispiel:
A betreibt insgesamt 5 Fotovoltaikanlagen. Die erste (22 kWp) befindet sich auf dem privaten Einfamilienhaus, die zweite (7 kWp) auf einer Hütte und die übrigen (je 20 kWp) auf Mehrfamilienhäusern.
Die Summe der Leistungen der Anlagen auf dem Einfamilienhaus und der Hütte übersteigt mit 29 kWp nicht die 30 kWp-Grenze und zusammen mit den anderen PV-Anlagen mit 60 kWp-Leistung wird auch die maximale Obergrenze von 100 kWp nicht überschritten. Damit sind die Erträge aus allen dieser Fotovoltaikanlagen ab 2022 gemäß § 3 Nr. 72 EStG steuerbefreit.
Kommt § 3 Nr. 72 EStG zur Anwendung (ein Wahlrecht zur Steuerpflicht existiert hierbei nicht), sind die Einnahmen aus dem Betrieb dieser Fotovoltaikanlagen steuerfrei. Gleichermaßen hat keine Gewinnermittlung zu erfolgen, sofern sämtliche der Einnahmen steuerfrei gestellt werden.
Wird die Anlage von einer Mitunternehmerschaft (bspw. einer Berufsausübungsgemeinschaft) betrieben und werden die Einnahmen hieraus gemäß § 3 Nr. 72 EStG vollständig steuerfrei gestellt, scheidet eine gewerbliche Infizierung der übrigen Einkünfte der Mitunternehmerschaft aus.
Umsatzsteuer
Der Betrieb einer Fotovoltaikanlage stellt eine unternehmerische Tätigkeit i. S. des § 2 UStG dar, sodass die Einnahmen hieraus (inkl. des Eigenverbrauchs als unentgeltliche Wertabgabe) grundsätzlich der Umsatzsteuer mit dem Regelsteuersatz von 19% unterliegen.
Zu beachten ist die Kleinunternehmerregelung gemäß § 19 UStG, nach der die Umsatzsteuer beim Betrieb von Fotovoltaikanlagen regelmäßig aufgrund des Unterschreitens der Umsatzgrenzen nicht erhoben wird. Ist der Betreiber der Anlage bereits Unternehmer (bspw. als Arzt und Vermieter), so bildet die Fotovoltaikanlage kein eigenständiges Unternehmen i.S. des UStG. Vielmehr werden die verschiedenen Tätigkeiten (Arzt, Vermieter und Fotovoltaikanlage) zu einem Unternehmen zusammengefasst. Zur Prüfung der Kleinunternehmerregelung sind daher die Umsätze aller Unternehmensbereiche zusammenzufassen.
Die Kleinunternehmerregelung findet aufgrund der geringen Umsätze aus dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage regelmäßig Anwendung. In der Vergangenheit wurde allerdings in vielen Fällen auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung verzichtet (§ 19 Abs. 2 UStG), um die in der Rechnung über die Anschaffung der Anlage enthaltene Vorsteuer geltend machen zu können. Dieser Verzicht bindet den Unternehmer für 5 Jahre, sodass innerhalb dieses Zeitraums Umsatzsteuererklärungen und ggf. -Voranmeldungen abzugeben sind.
Um diesen erhöhten Verwaltungsaufwand und Anreize zum Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung zu vermeiden, hat der Gesetzgeber mit dem JStG 2022 den Nullsteuersatz für die Lieferung bestimmter Fotovoltaikanlagen gemäß § 12 Abs. 3 UStG eingeführt.
Die Steuer ermäßigt sich demnach auf 0% für die folgenden Umsätze:
die Lieferungen von Solarmodulen an den Betreiber einer Fotovoltaikanlage, einschließlich der für den Betrieb einer Fotovoltaikanlage wesentlichen Komponenten und der Speicher, die dazu dienen, den mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern, wenn die Fotovoltaikanlage auf oder in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen und anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Die Voraussetzungen des Satzes 1 gelten als erfüllt, wenn die installierte Bruttoleistung der Fotovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister nicht mehr als 30 Kilowatt (peak) beträgt oder betragen wird; den innergemeinschaftlichen Erwerb der in Nummer 1 bezeichneten Gegenstände, die die Voraussetzungen der Nummer 1 erfüllen; die Einfuhr der in Nummer 1 bezeichneten Gegenstände, die die Voraussetzungen der Nummer 1 erfüllen; die Installation von Fotovoltaikanlagen sowie der Speicher, die dazu dienen, den mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern, wenn die Lieferung der installierten Komponenten die Voraussetzungen der Nummer 1 erfüllt.
Da in der Rechnung über die Lieferung und Installation nunmehr keine Vorsteuer mehr enthalten ist, besteht für den Betreiber der Anlage keine Motivationslage mehr, auf die Kleinunternehmerregelung zu verzichten. Die Systematik des Nullsteuersatzes bewirkt, dass die Lieferung des Anlagenverkäufers weiterhin steuerpflichtig ist und damit den Vorsteuerabzug aus für diese Leistung bezogenen Eingangsrechnungen behält. Die Einführung eines Steuersatzes von 0% gilt als Novum.
Die Neuregelung gilt ab dem 1.1.2023. In den Fällen, in denen die Anlage vor dem 1.1.2023 angeschafft und auf die Kleinunternehmerregelung verzichtet wurde, gelten die bisherigen Regelungen fort. Der Nullsteuersatz erfasst nur die Lieferung an den Betreiber einer Fotovoltaikanlage, nicht jedoch die Stromlieferungen durch den Betreiber selbst. Zu weiteren Zweifelsfragen in dieser Sache hat das BMF mit Schreiben vom 27.2.2023 (III C 2-S 7220/22/10002:010, FMNR202300423) Stellung genommen. Der UStAE wurde entsprechend überarbeitet und umfassend ergänzt.
Kommentar:
„Mehr Infos zu allen Fragen rund um das Management einer Arzt- oder Zahnarztpraxis finden Sie in der Publikation „Praxiswissen“ unter PUBLIKATIONEN. Der Anspruch dieses XXL-Werkes ist es, zu allen Fragen rund um das Management einer Arzt- oder Zahnarztpraxis eine fundierte Hilfestellung zu bieten.
Neben der Publikation „Praxiswissen“ finden Sie in unserem digitalen Wissensportal Gesundheitsmarktwissen zahlreiche weitere fachgruppenspezifische Marktstudien und Publikationen mit vielen wirtschaftlichen Daten, die keine Managementfragen für die Heilberufe und deren Beratung offenlassen.“
Quelle: PUBLIKATIONEN – PRAXISWISSEN
