Zu unterscheiden ist zwischen Aufwendungen zur Erlernung eines künftigen Berufs und beruflichen Weiterbildungskosten nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung. Die beruflichen Weiterbildungskosten sind, sofern sie erkennbar zum Erwerb, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen angefallen sind (berufliche Veranlassung), als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, sind keine Betriebsausgaben. Gleiches gilt für die Werbungskosten, wenn diese Berufsausbildung oder dieses Erststudium nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet (eingeführt durch das Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz – BeitrRLUmsG – vom 7.12.2011 in § 4 Abs. 9 EStG bzw. § 9 Abs. 6 EStG).
Steuerlich ist demnach bei den Berufsausbildungskosten zwischen folgenden Fallgruppen zu differenzieren (dazu siehe die nachfolgende Tabelle):
- Erstausbildung ohne Ausbildungsdienstverhältnis, z.B Medizinstudium im Anschluss an Abitur
- Erstausbildung mit Ausbildungsdienstverhältnis, z.B Ausbildung zur Krankenpflegerin
- Zweitausbildung, hierzu gehören z.B Umschulungsmaßnahmen
- Erststudium als Zweitausbildung, z.B Medizinstudium im Anschluss an erfolgreich absolvierte Krankenpflegerausbildung
Zudem war bisher hinsichtlich der Erstausbildung ohne Ausbildungsdienstverhältnis zwischen der Rechtsprechung des BFH und der restriktiven Vorgehensweise der Finanzverwaltung zu unterscheiden. Zwischenzeitlich wurde das Einkommensteuergesetz, wie beschrieben, ergänzt, sodass die Rechtsprechung des BFH „ausgehebelt“ wurde.
Die Regelung durch das oben genannte BeitrRLUmsG wurde durch das sogenannte Zollkodexanpassungsgesetz vom 22.12.2014, BGBl. I S. 2.417, mit Wirkung ab dem 1.1.2015 nunmehr nochmals präzisiert und verschärft. Eine Berufsausbildung als Erstausbildung, die die volle Abzugsfähigkeit etwaiger weiterer zukünftiger Ausbildungskosten ermöglicht, liegt danach nur dann vor, wenn eine geordnete Ausbildung mit einer Mindestdauer von zwölf Monaten bei vollzeitiger Ausbildung und mit einer Abschlussprüfung durchgeführt wird. Eine geordnete Ausbildung liegt vor, wenn sie auf der Grundlage von Rechts- oder Verwaltungsvorschriften oder internen Vorschriften eines Bildungsträgers durchgeführt wird. Ist eine Abschlussprüfung nach dem Ausbildungsplan nicht vorgesehen, gilt die Ausbildung mit der tatsächlichen planmäßigen Beendigung als abgeschlossen. Eine Berufsausbildung als Erstausbildung hat auch abgeschlossen, wer die Abschlussprüfung einer durch Rechts- oder Verwaltungsvorschriften geregelten Berufsausbildung mit einer Mindestdauer von 12 Monaten bestanden hat, ohne dass er zuvor die entsprechende Berufsausbildung durchlaufen hat. Der Gesetzgeber verdeutlicht damit umso mehr, dass er die Erstausbildung und das Erststudium der privaten Lebensführung zuordnet.
| Erstausbildung ohne Ausbildungsdienstverhältnis | Die Finanzverwaltung vertrat bisher schon die Auffassung, welche sich nunmehr auch im Einkommensteuergesetz (§§ 4 (9), 9 (6)) wiederfindet, dass die Aufwendungen lediglich als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG bis zum Höchstbetrag von 6.000 Euro berücksichtigungsfähig sind. Begründet wird dies damit, dass die Aufwendungen noch keinen hinreichend konkreten Bezug zu der zukünftigen beruflichen Tätigkeit und den hieraus möglicherweise fließenden Einnahmen aufweisen. Es wird somit typisierend unterstellt, dass es an einer konkreten Berufsbezogenheit fehlt. Die Sichtweise ist trotz unterschiedlicher steuerlicher Behandlung vergleichbar mit derjenigen betreffend die Aufwendungen für den Besuch von allgemeinbildenden Schulen. |
| Erstausbildung mit Ausbildungsdienstverhältnis | Die Aufwendungen hierfür sind als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abziehbar, § 4 Abs. 9 EStG bzw. § 9 Abs. 6 EStG. |
| Zweitausbildung | Aufwendungen für eine Zweitausbildung (berufliche Umschulungen und Neuorientierungen) sind grundsätzlich als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben berücksichtigungsfähig, § 4 Abs. 9 EStG bzw. § 9 Abs. 6 EStG. |
| Erststudium als Zweitausbildung | Nach dem Wortlaut des EStG sind Kosten für ein Erststudium als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben berücksichtigungsfähig, wenn es sich hierbei um eine Zweitausbildung handelt, d.h. ihm eine abgeschlossene Berufsausbildung vorausgegangen ist.
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Besonderheiten:
| Mehrere Studiengänge | Werden zwei (oder mehr) Studiengänge parallel studiert, die zu unterschiedlichen Zeitpunkten abgeschlossen werden, handelt es sich nach dem berufsqualifizierenden Abschluss des ersten Studiengangs bei dem weiter fortgesetzten Studiengang um ein weiteres Studium. Die Aufwendungen sind ab dann als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben berücksichtigungsfähig. |
| Promotion | Die Aufwendungen stellen Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar, sofern sie beruflich veranlasst sind. |
| Masterstudium | Ein Masterstudium setzt ein abgeschlossenes Bachelor- oder anderes Studium voraus. Es stellt daher ein weiteres Studium dar. Die Aufwendungen hierfür sind Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben, wenn es für dieses eine berufliche Veranlassung gibt. |
| Sonderfall | Übernimmt eine Gemeinschaftspraxis die Kosten für die Ausbildung des Kindes eines der Gesellschafter zum Facharzt, so handelt es sich hierbei nicht um (Sonder-)Betriebsausgaben des Vaters. Denn hierbei fehlt es, so der Bundesfinanzhof (Urteil VIII R 49/10 vom 6.11.2012 VIII R 49/10), an dem notwendigen betrieblichen Interesse. Hätte der Vater dem Kind das Geld zuvor geschenkt, dann hätte das Kind die damit bestrittenen Ausbildungskosten voll als Werbungskosten abziehen können, da das Kind bereits eine erste Ausbildung absolviert hatte. |
Als Sonderausgaben (bei Vorliegen bloßer [Erst-] Ausbildungskosten) bzw. Werbungskosten oder Betriebsausgaben berücksichtigungsfähig sind z.B die folgenden Kosten:
- Lehrgangs-, Schul- oder Studiengebühren, Arbeitsmittel, Fachliteratur
- Fahrten zwischen Wohnung und Ausbildungsort. Durch das Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU vom 25.7.2014 wurde auch eine Reihe von Änderungen im Reisekostenrecht vorgenommen. Hierbei wurde klarstellend ergänzt, dass die Regelungen für Arbeitnehmer hinsichtlich der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (nach der bis zum 31.12.2013 gültigen Definition), doppelter Haushaltsführung und Verpflegungsmehraufwendungen in gleicher Weise für Personen anwendbar sind, bei denen z.B aufgrund eines Vollzeitstudiums nach der ab 1.1.2014 anzuwendenden Reisekostenreform nunmehr eine sogenannte erste Tätigkeitsstätte vorliegt.
- Zu den Mehraufwendungen für Verpflegung wird auf die Neuregelung ab 2014 verwiesen (Näheres ist dem Kapitel 15.1.75 Reisekosten zu entnehmen)
- Mehraufwendungen wegen auswärtiger Unterbringung
- Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer
Das Bundesverfassungsgericht hat mit Beschluss vom 19.11.2019 (2 BvL 23/14) entschieden, dass § 9 Abs. 6 EStG, wonach Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium nicht als Werbungskosten abgesetzt werden können, nicht verfassungswidrig ist. Auch der Höhe nach (6.000 Euro) ist der Sonderabzug nicht zu beanstanden.
Kommentar:
“Mehr Infos zu allen Fragen rund um das Management einer Arzt- oder Zahnarztpraxis finden Sie in “Chefsache” unter https://www.gesundheitsmarktwissen.de/. Der Anspruch dieses XXL-Werkes ist es, zu allen Fragen rund um das Management einer Arzt- oder Zahnarztpraxis eine fundierte Hilfestellung zu bieten.
Neben “Chefsache” finden Sie in unserem digitalen Wissensportal Gesundheitsmarktwissen zahlreiche weitere fachgruppenspezifische Marktstudien und Publikationen mit vielen wirtschaftlichen Daten, die keine Managementfragen für die Heilberufe und deren Beratung offenlassen.”
Quelle: GESUNDHEITSMARKTWISSEN
